Peníze
IAS 1 – Prezentace účetní závěrky
IAS 7 – Cash-Flow
– tyto standardy chápou pod pojmem peníze jako hotovost, tak i peníze na účtech v bankách
Peněžní ekvivalenty
– krátkodobé, vysoce likvidní investice, které:
1. jsou okamžitě směnitelné za předem známou částku
2. jsou blízko splatnosti (maximálně 3 měsíce), tj. riziko změny hodnoty je nepatrné
Peníze a peněžní ekvivalenty jsou podle IAS/IFRS vždy vykazovány jako krátkodobé aktivum.
Pohledávky
– neexistuje samostatný standard; ustanovení obsahují:
IAS 18 – Výnosy
IAS 32 – Finanční investice – zveřejňován a prezentace
IAS 39 – Finanční investice – účtování a oceňování
Pohledávky se dělí na krátkodobé a dlouhodobé dle okamžiku splatnosti, dalším členěním je členění na pohledávky z obchodních vztahů a jiné. Krátkodobé pohledávky jsou splatné v časovém horizontu do 12 měsíců nebo v době jednoho běžného provozního cyklu podniku.
Uznání a oceňování pohledávek
– uznání dle kritérií Koncepčního rámce
– oceňování – u většiny pohledávek je oceňovací bází směnná cena mezi dvěma subjekty:
a) u krátkodobých pohledávek = cena na faktuře
b) u dlouhodobých pohledávek = současná hodnota budoucích peněžních toků (výnos plynoucí z období mezi prodejem a příjmem peněz by měl být vykázán jako úrok, a to úrok nelineární – metodou efektivní úrokové míry)
Rizikové a nedobytné pohledávky
– metody vykazování:
a) metoda přímého odpisu – pohledávky se odepíše do nákladů až když je prakticky jisté, že odběratel nezaplatí
b) metoda odpočtu (odhadu) – v každém účetním období je zaúčtován odhad problematických pohledávek do nákladů a snížen účet pohledávek prostřednictvím účtu opravných položek
Odhad korekce pohledávek
– pro odhad korekce pohledávek (pro metodu odpočtu) jsou metody:
a) metoda procenta z prodejů na fakturu – účetní jednotka stanoví procento rizikových pohledávek ze všech prodejů na fakturu
b) metoda stáří pohledávek – procento nedobytných pohledávek je určeno pro každou skupinu pohledávek členěných podle data jejich splatnosti
Finanční majetek dle IAS/IFRS
– základní klasifikace:
a) poskytnuté půjčky a úvěry
b) investice držené do splatnosti
c) finanční aktiva držená k obchodování
d) realizovatelná finanční aktiva (vhodná k prodeji)
– investice s většinovým vlivem
– investice s podstatným vlivem
– pasivní investice (s menšinovým vlivem)
a) poskytnuté půjčky a úvěry
– představuje finanční majetek s pevnými či proměnnými platbami, který není nabízen na aktivním trhu, přičemž tento finanční majetek nesplňuje podmínky pro zařazení do některé z ostatních tříd
– jde o různé půjčky, obchodní pohledávky, investice v dlužných finančních nástrojích bez tržní hodnoty
– pokud se u této skupiny změní důvod držení – účetní jednotka se rozhodne s touto kategorií obchodovat (chce tento majetek prodat), musí provést překlasifikaci do jiné skupiny
b) investice držené do splatnosti
– aktiva s fixními či určitelnými platbami a s pevnou splatností, které podnik zamýšlí a zároveň je schopen držet do splatnosti
– typickými představiteli jsou dluhopisy, obligace (s pevným či pohyblivým úrokem)
– dluhopisy mohou být také neúročené („zero bond“)
– do této skupiny patří i tzv. stálé obligace (nesplatí se jistina)
c) finanční aktiva držená k obchodování
– aktiva byla nabyta za účelem tvorby zisku z krátkodobých pohybů cen nebo marže obchodníka (tzv. spekulační akcie a dluhopisy)
– do skupiny patří také finanční aktivum tvořící součást portfolia, které vykázalo známky obchodovatelnosti
d) realizovatelná finanční aktiva
– jsou aktiva, která nepředstavují ani investice držené do splatnosti ani finanční aktiva určená k obchodování
– jde o aktiva, pro jejichž držení mohou mít účetní jednotky různé investiční, strategické či obchodní důvody
– důvody:
– strategické spojení s partnerem
– finanční flexibilita
– upevnění obchodních vztahů…
Pasivní investice
– určení vlivu je důležité pro volbu správného účetního postupu (pro správnou klasifikaci, ocenění a následné účtování)
– k určení vlivu jsou vždy využívána kritéria:
a) objektivní (dle podílu na hlasovacích právech ve druhé ekonomické jednotce)
b) subjektivní (účetní jednotka musí zhodnotit konkrétní situaci, do níž se vlastněním majetkových cenných papírů dostala)
Investice s rozhodujícím vlivem
– objektivní kritérium: existence vyššího podílu na hlasovacích právech než je 50 %
– subjektivní kritéria – většinový vliv je větší než 50 %, pokud:
– účetní jednotka má dohodu s ostatními investory (záruka jejich hlasovacích práv)
– účetní jednotka má sílu řídit politiku na základě stanov
– účetní jednotka má sílu zvolit či odvolat většinu členů
– účetní jednotka má sílu uplatnit většinu hlasů při zasedání řídících orgánů společnosti
Investice s podstatným vlivem
– objektivní kritérium: investor má majetkový podíl 20 až 50 % na hlasovacích právech
– subjektivní kritérium – podstatný vliv je větší než 20 %, pokud:
– účetní jednotka má zastoupení v řídích orgánech společnosti
– účetní jednotka se může účastnit na tvorbě politik
– mezi účetní jednotkou existují důležité transakce
Pasivní investice
– objektivní kritérium – podíl na hlasovacích právech je nižší než 20 %
– jsou představovány převážně majetkovými cennými papíry, které mají zjistitelnou reálnou hodnotu, tzn. jsou obchodovány na aktivním trhu
– účetní jednotka má tyto cenné papíry klasifikovat buď jako finanční majetek k obchodování nebo finanční majeteček vhodný na prodej (nikdy ne skupina do splatnosti)
– dividendy se účtují jako finanční výnos do běžného výsledku hospodaření v období výplaty nebo deklarace výplaty
Oceňování finančního majetku
– všeobecné pravidlo = všechny finanční investice vykázány ve fair value (reálná hodnota), tzn. cenou v nespřízněné transakci za obvyklých podmínek bez nátlaku
– při prvotním zúčtování se za reálnou hodnotu považuje reálná hodnota protihodnoty poskytnuté za finanční investici včetně transakčních nákladů
– transakční náklady = přímo související náklady s nabytím či pozbytím aktiva (například poplatky, provize…)
„Reálná hodnota poskytnuté úplaty se stanoví na základě transakční nebo jiné tržní ceny. Pokud tuto tržní cenu není možné spolehlivě zjistit, stanoví se reálná hodnota úplaty jako součet všech budoucích příjmů.Je-li to významné, je nutno tyto příjmy diskontovat podle tržní úrkové míry používané u obdobného aktiva“ (IAS 18 – Výnosy)
Reálná hodnota je obecně zjistitelná u majetku, který je komoditou – tzn. u obchodovatelného majetku. Proto existují výjimky z oceňování reálnou hodnotou:
a) investice držené do splatnosti
b) půjčky a úvěry (pohledávky)
c) majetkové investice bez tržních hodnot
Investice držené do splatnosti a půjčky a úvěry (tj. písm. a) a b)) se oceňují v tzv. amortizované pořizovací ceně (zůstatkové hodnotě) za použití efektivní úrokové míry. Při počátečním uznání je stanoven efektivní výnos jako poměr skutečně vynaložených prostředků a budoucích příjmů z investice. Rozdíl mezi nominální úrokovou mírou a efektivní úrokovou mírou je odpisován po celou dobu životnosti do výnosových/nákladových úroků.
Majetkové investice bez tržních hodnot (písm. c))
– jde o investice, které nemají stanovenou tržní cenu na aktivním a likvidním trhu, tzn. jejich reálná hodnota nemůže být spolehlivě měřena
– ocenění je v pořizovací ceně a následně je testováno, zda tato báze není vyšší než zpětně získatelná částka
– jde o poslední instanci při oceňování finančních nástrojů.
– zpětně získatelná částka = současná hodnota očekávaných budoucích peněžních toků diskontovaných běžnou tržní úrokovou mírou
Finanční aktiva oceněná v reálné hodnotě
– vždy se jedná o pravidelné přeceňování
– existují dvě kategorie:
a) finanční aktiva v reálné hodnotě přeceňovaná výsledkově (nerealizovaný zisk (gain) / ztráta (loss) z přecenění)
A1 – aktiva k obchodování
A2 – cenné papíry, které jsou přeceňovány na reálnou hodnotu na základě dobrovolnosti při počátečním zachycení aktiva
b) finanční aktiva v reálné hodnotě přeceňovaná rozvahově
B1 – aktiva vhodná k prodeji – v položce vlastního kapitálu jsou nerealizované výsledky kumulovány až do okamžiku prodeje, splacení, překlasifikování
Transakční náklady – specifika
– u finančních aktiv v reálné hodnotě přeceňované výsledkově jsou transakční náklady účtovány do nákladů jako položka ovlivňující výsledek hospodaření v okamžiku jejich vzniku
– u všech ostatních skupin finančních investic transakční náklady zvyšují počáteční hodnotu pořizovaných aktiv
Oceňování finančních aktiv s rozhodujícím vlivem
– v účetní závěrce mateřské společnosti může být tato finanční investice vykázána:
a) v pořizovací ceně (při výchozím uznání)
b) v ocenění ekvivalencí
c) v reálné hodnotě jako realizovatelné aktivum
Oceňování finančních aktiv s podstatným vlivem
– v účetní závěrce mateřské společnosti může být tato finanční investice vykázána:
a) v pořizovací ceně (při výchozím uznání)
b) v ocenění ekvivalencí
c) v reálné hodnotě jako realizovatelné aktivum
Ekvivalenční metoda
– finanční investice je zachycena v ceně, která odpovídá investorovu podílu na čistých aktivech podniku, do nějž investoval
– účetní hodnota investice je zvyšována či snižována tak, aby byl zachycen podíl investora na ziscích či ztrátách podniku
– ekvivalenční metoda = hodnota investice + podíl na čistém zisku – vyplacené dividendy
Překlasifikování finančních aktiv
– během následného držení investic může dojít k vývoji, který zapříčiní změny v postoji investora, případně nastanou jiné specifické události, které zapříčiní změnu původní klasifikace
– IAS 39 upravuje přísná pravidla, kdy lze a kdy nelze finanční investici neklasifikovat
– omezení převoditelnosti z jedné skupiny do druhé existuje z toho důvodu, aby se zamezilo kreativitě v účetnictví
Metody účtování finančních investic
– na účetní jednotce je možnost volby:
a) účtovat nákup/prodej k datu obchodu (kdy se účetní jednotka zavazuje odkoupit či prodat určité aktivum)
b) účtovat nákup/prodej k datu vypořádání (kdy dochází k převodu vlastního aktiva)
– tato data se mohou shodovat, ale často dochází k jejich odchýlení, poté jde o účetní politiku účetní jednotky
