Seznam vybraných IAS upravující zásoby
IAS 2 – Zásoby
IAS 18 – Výnosy
IAS 41 – Zemědělství
IAS 11 – Stavební smlouvy
IAS32 a38 – Finanční nástroje
Obsahové vymezení a členění
Zásoby jsou aktiva:
a) držená za účelem prodeje (zboží)
b) ve výrobním procesu (výrobky, nedokončená výroba, polotovary)
c) určená ke spotřebě ve výrobě (materiál)
Základním členěním zásob je členění na zásoby pořízené externě a zásoby pořízené interně.
Zásoby nezahrnují oblast významných náhradních dílů dlouhodobé povahy.
Oceňování zásob
a) k okamžiku jejich uznání v účetnictví – vstupní ocenění
b) ke konci rozvahového dne
c) k okamžiku vyskladnění (ocenění úbytku zásob)
Oceňování zásob při uznání
– základní báze = pořizovací náklady (zahrnují veškeré náklady na nákup /externí pořízení/, náklady na přeměnu /interní pořízení/ a ostatní náklady související s uvedením zásob na jejich místo a do jejich stavu (funkčnosti)
Náklady na nákup zahrnují cenu pořízení a vedlejší náklady (dovozní cla, nevratné daně, doprava, manipulace, ostatní náklady přímo přiřaditelné pořízení). Náklady na nákup se snižují o obchodní slevy a podobné položky.
Zásoby se oceňují v čisté částce snížené o obchodní slevy a podobné položky (lze používat metodu čisté částky či metodu hrubé částky).
Náklady na přeměnu zahrnují:
a) náklady přímo související s jednotkou produkce (přímé náklady)
b) systematicky alokovanou fixní a variabilní režii (myšleno výrobní režii)
V praxi jsou užívány dvě metody:
a) metoda přímých náklady
b) metoda plných nákladů
Metoda přímých nákladů zahrnuje do ocenění zásob pouze přímý materiál, přímé mzdy a variabilní režijní náklady, které se vatují k výrobě. Fixní náklady jsou účtovány jako náklady běžného období. TATO METODA NENÍ V SOULADU S IAS 2
Metoda plných nákladů zahrnuje veškeré variabilní a fixní režie související se zásobami. Do nákladů běžného období se pak účtují například některé nevýrobní režie.
Oceňování zásob vlastní výroby
Z IAS 2 vyplývá, že standard preferuje skutečné náklady. Pro zjednodušení lze použít metody standardních nákladů (vnitropodnikové ceny) nebo metody maloobchodního prodeje, pokud se jejich výsledky přibližují ke skutečným nákladů.
Metoda standardních nákladů – jde o výpočet s předem stanovených nákladů, které jsou v určité periodě porovnávány se skutečností.
Metoda maloobchodního prodeje – používá se zejména u společností, které disponují velkým objemem zásob, kde je obtížné určit pořizovací cenu každého druhu zásob. Vychází z určení poměru pořizovací ceny k maloobchodní ceně.
Součástí ocenění zásob není:
– abnormální množství odpadu (zmetky)
– neúčelně vynaložené práce (prostoje)
– skladovací náklady (pokud nejsou nezbytné například ke zrání zásoby)
– administrativní režie (pokud nepřispívá k uvedení zásob na místo a do stavu funkčnosti)
– odbytové náklady…
Aktivace úroků – IAS 23
Úroky jsou součástí ceny zásob pouze tehdy, pokud trvá podstatně dlouhou dobu než jsou zásoby schopny prodeje. U zásob vyráběných ve velkém množství nebo na opakující se bázi nejsou úroky součástí ocenění, ale jsou součástí náklady běžného období.
Ocenění zásob k rozvahovému dni
Toto ocenění je založeno na principu opatrnosti.
Jedná se o princip LCM (Lower of Cost or Market) – tzn. ocenění k rozvahovému dni na nižší z těchto dvou hodnot:
a) pořizovací náklady
b) tržní cena (čistá realizovatelná hodnota)
Na reálnou hodnotu se zásoby nepřeceňují, protože náklady na zjištění reálné hodnoty zásob by byly vyšší než přínos z věrnějšího ocenění zásob.
Čistá realizovatelná hodnota
Čistá realizovatelná hodnota je odhadovaná prodejní cena při běžném obchodování snížená o odhadované náklady na dokončení a odhadované náklady nezbytné k uskutečnění prodeje
V účetních systémech různých států se při aplikaci LCM nepoužívá čistá realizovatelná hodnota, ale například reprodukční cena.
V České republice se prodejní cena zjišťuje dle § 26 zákona č. 563/1991 Sb. o účetnictví.
Pokud účetní hodnota je vyšší než čistá realizovatelná hodnota
= je účtována ztrát ze snížené hodnoty (opravná položka) jako náklad běžného období, kdy se snížení ocenění projeví
= pokud pomine důvod ke snížené hodnotě, je zaúčtováno jako snížení nákladů – loss (nikoliv zisk – gain)
IAS 2 versus IAS 16 a IAS 41
IAS 2 na rozdíl od IAS 16 či IAS 41 v žádném případě nepovoluje přecenit zásoby směrem nahoru (pouze dolu v rámci zúčtování ztrát ke snížení hodnoty).
Reálnou hodnotou lze ocenit pouze zásoby biologického charakteru při výchozím uznání, posléze již nelze přecenit směrem nahoru.
Ocenění úbytků zásob
Dříve existovalo základní řešení (FIFO či individuální ocenění) a alternativní řešení (aritmetický průměr či LIFO).
Dnes existují pouze tyto metody:
a) metoda individuálního ocenění (pro zásoby přiřaditelné k určité zakázce)
b) FIFO či vážený aritmetický průměr (tam, kde nelze použít metodu individuálního ocenění)
Vážený aritmetický průměr se počítá buď periodicky či po přijetí nové dodávky.
Účetní evidence zásob
IAS 2 nedoporučuje žádné postupy účtování o zásobách. V mezinárodní praxi však existují dva základní způsoby zachycení koloběhu zásob v účetnictví:
a) průběžná evidence (v České republice známo jako způsob A)
b) periodická evidence (v České republice známo jako způsob B)
Účetní jednotky se tedy mohou rozhodnout zda:
a) budou zachycovat změny stavu zásob v okamžiku, kdy nastaly
(+ přesné informace pro řízení; – pracnost)
b) budou zjišťovat stav zásob na konci účetního období fyzickou inventurou
(+ jednoduchost, – nepřesné informace o stavu zásob)
Informace o zveřejnění v IAS 2
Společnost v rámci zásob zveřejní například:
– způsob ocenění zásob (externě pořízených a interně pořízených)
– způsob ocenění úbytku zásob
– celkovou účetní hodnotu zásob
– účetní hodnotu zásob k zajištění závazků
– ostatní účetní politiky přijaté v souvislosti se zásobami…
Majetek pronajatý formou leasingu
Leasing dle IAS 17
– operativní leasing = stejné řešení jako v České republice
– vlastníkem předmětu je leasingová společnosti, které jej eviduje v rozvaze
– finanční leasing = přednost obsahu před právní formou
– vlastníkem předmětu je leasingová společnost (de jure)
– majetek eviduje v rozvaze a odepisuje nájemce
Finanční leasing u nájemce
Finanční leasing je vykázán na jedné straně jako aktivum a na druhé straně jako dluh vůči leasingové společnosti.
Finanční leasing je evidován v částce nižší z:
a) reálné hodnoty majetku
b) současné hodnotě minimálních leasingových plateb =
i = úroková míra (implicite rate nebo incremental borrowing rate)
Implicit rate = vnitřní výnosové procento u pronajímatele (leasingové společnosti)
Incremental borrowing rate (v případě, že není známa implicit rate)= úroková míra buď podobného způsobu financování či podobného leasingu.
Dále je nutné oddělit ve výši splátky část, která představuje úrok a část snížení dluhu (je nutné vypracovat „leasingovou tabulku“ ke každému leasingu) – úroky se účtují do finančních nákladů, odpisy majetku do provozních nákladů, úmor na snížení dluhu.
Finanční leasing u pronajímatele
Pronajímatel eviduje předmět leasingu ve formě pohledávek – ve výši čisté finanční investice do leasingu.
Čistá finanční investice do leasingu = hrubá finanční investice do leasingu minus dosud nerealizované finanční výnosy
Hrubá finanční investice do leasingu = součet všech minimálních leasingových plateb v průběhu leasingové ho vztahu
